作为“十一五”开局年，2006年显然已被赋予了多重意义。从宏观调控角度看，已经有专家冠之为“房地产调控年”。在这一年里，中央出台了《国六条》及其配套的“十五条”细则，使得多年未见明显成效的房地产市场调控政策有望落实到位。而从改革的角度看，2006年在某种程度上可以称为“税制改革年”，因为在这一年里，实施了25年之久的“800元个税起征点”成了历史。从元旦那一天起，个人所得税起征点提高一倍，逾七成工薪收入者不用交纳个税了。同样是在这一年，根据《中共中央国务院关于推进社会主义新农村建设的若干意见》(2006年中央“一号文件”)的精神，农业税在全国范围内被取消，广大农民彻底摆脱持续2600多年的“纳皇粮”历史。

除了个人所得税和农业税之外，另外两个重要的税改政策最近又成为社会的热门话题。一是“两税”合并。一位财政部领导人日前表示，“企业所得税法草案有望于今年8月提交人大常委会审议，最快将于明年通过”。企业所得税改革的主要内容是将内外资企业所得税法合并，推出统一的所得税法。这表明，多年悬而未决的内外资统一税制改革已经进入快行道了。二是企业所得税。7月3日，东北三省一市(黑、吉、辽三省及大连市)增值税转型改革试点的2年期限已满。下一步增值税由生产型转向消费型的改革是在全国迅速铺开，还是继续试点下去？就成了一个需要尽快作出决断的问题了。目前，有关部门显然还没有就此问题作出一个结论。

这一切都表明，我国税制改革已经开始进入了一个敏感时期。现在，摆在我们面前的是两条路：一是进入税改深水区，直接对所得税和增值税展开双重攻关；二是继续进行税改外围战，为将来攻关创造更好的条件。那么，最终到底会走哪条路？

税改重心由总量转向结构

我国税收制度平均每10年左右就要经历一次大变革，历次重大税改发生的年份分别为1953年、1963年、1973年、1983年和1994年。其中，1994年的变革具有历史突破性意义。按照“统一税法、公平税负、简化税制、合理分权” 16字原则，初步建立了以所得税、流转税为主体，其他税种辅助配合的复合税制体系，提高了“两个比重”(即财政收入占GDP的比重和中央财政收入占全国财政收入的比重)，增强中央政府的宏观调控能力，并为公共财政的建立和完善奠定了良好的基础。

最新一轮的税制改革则是起始于2003年，改革的指导思想和基本原则被高度浓缩为“简税制、宽税基、低税率、严征管”。这“12字原则”虽然只是1994年“16字原则”框架下的技术性变革，但是其变革力度非常巨大。

与1994年税改相比，新一轮改革的重心发生了显著变化。为了提高“两个比重”，当年改革的一个重点就是强化税收的财政功能。从1994年到2003年，全国税收占GDP比重和中央财政收入占总财政比重每年均大约提高了1个百分点。2003年以后，尽管两个比重还在持续上升，但是财政收入总量已经不再是税制改革的重心了。

拉弗曲线示意图

关于这一点，可用拉弗曲线来加以说明。根据拉弗曲线，可以知道：一是高税负不一定能取得高收入，而高收入又不一定要实行高税率；二是取得同样多的税收，可以采取两种不同的税率，如图中的A点和B点，C点和D点，税收收入是相等的，而A点和C点是高税率，B点和D点是低税率，也就是说适度的低税负政策从当前看可能会减少政府的收入，但从长远看却可以刺激生产，扩大税基，最终有利于政府收入的增长；三是宏观税负与税收收入以及经济增长之间相互依存、相互制约，从理论上说应当存在一种兼顾税收收入与经济增长的最佳宏观税负水平，并应以这个最佳宏观税负水平作为税制设计的依据。

那么，我国宏观税负水平的合理区间在哪里，尽管不同的学者给出了不同的答案，比如有：18%～22%、14%～23%、18%～24%以及20%～22%等等，但总体看，还是具有很大的共性，即宏观税负不宜超过25%，也不宜太低。而从实际情况看， 1994年我国不含社保基金的宏观税负为10.63%， 2005年为16.18%。含社保基金的宏观税负1994年和2005年分别为12.17%和19.95%。

总体看，含与不含社会保障税的我国宏观税负大体都处在学者们给出的合理区间范围之内。在这种背景下，税制结构替代宏观税负成为税制改革的一个重点自然也就成为必然的选择。

当前面临的制约与对策

自2003年以来，新一轮税制改革已经展开了2年多，除了农业税被提前取消和增值税转型在东北进行了试点之外，有关部门在调整个人所得税和消费税等方面也作出了一些成绩。但总体而言，迄今为止所取得的进展与预期目标相比还有一定的距离。这一方面是由于税制改革直接影响到利益的分配格局，必然受到利益受损方的抵触，另一方面则是因为现有的税制本身也存在着许多缺陷，影响了改革进展。

税外负担比较重

尽管说名义上我国的宏观税负并不高，某种程度上讲还略微偏低，但许多企业感觉负担比较重，其原因在于税外负担沉重。根据有关专家的估算，加上可统计的政府各项收费和名目繁多的制度外收费，费占税收收入(制度内)的比重在2/3左右甚至更多。即从宏观税负水平来看，存在着名义税负偏低、实际财政负担过重的问题。从微观税负水平(指每个税种的实际征收率和缴纳率)来看，则存在着法定税率偏高、实际负担率偏低的问题。目前我国增值税的基本税率为17%，如果换算成国外可比口径，即换算成消费型的增值税，则税率高达23%，高于西方国家(一般在20%以下)的水平，企业33%的所得税率也比其他国家高。考虑到近年来各国普遍降低主要税种税率的情况，中国的增值税、营业税、企业所得税、个人所得税等主要税种的税率已经显得偏高，而税务机关的实际征收率和纳税人的实际负担率并没有那样高。两种高低不匹配的情况，一方面加大了征收管理的难度，一方面使税收制度的严肃性受到了损害。

间接税与直接税的比例不合理

尽管“十五”以来，随着经济的发展和经济结构的变化，直接税的比重有所上升，间接税的比重有所下降。内外资企业所得税和个人所得税占税收收入的比重，从2001年的19.2%提高到2005年的24.6%，国内增值税、消费税和营业税等流转税占税收收入的比重，从2001年的58.6%下降到2005年的53.7%，但间接税比例高、直接税比重低的格局并未发生本质变化。由于现行税制中流转税占税收收入比重过大，造成原先确定的流转税与所得税“双主体”的税制模式名不符实，不利于充分发挥直接税的宏观调控作用。同时，在具体税种的设置方面也有不少问题：有些税种重复设置，有些税种性质相近、征收有交叉；有些税种已经或者将要逐步失去存在的意义，该废止的没有废止，该合并的没有合并；有些国际上通行、中国也应当开征的税种没有开征。另外，地方税制度也很不完善，中央税与地方税的划分也不够合理等。

税收负担的公平性亟待加强

从税收负担的公平性看，由于我国目前对内、外资企业分别实行两套不同的所得税、财产税和行为税制度，区域性税收优惠政策过多过滥，对不同地区的企业实行不同的税收优惠；对城乡实行两套税制，个别税种存在着对外国产品的非国民待遇，税率、税收优惠和费用扣除标准不同。结果使不同地区不同所有制企业的税收负担存在较大差异，不符合国民待遇原则，也不利于企业之间开展公平竞争，现行税制未能充分体现公平竞争和国民待遇原则。另外，由于直接税特别是累进的个人所得税、社会保障税以及遗产税和赠与税具有较强的收入再分配功能，直接税收入比重过低，尤其是来自所得税类的比重过低，必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥，影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。

税种设计不够完善

现行税制中，主体税种不够完善主要表现为：增值税与营业税并存，影响了增值税抵扣链条的完整性，也加大了这两个税种的征管难度；生产型增值税不仅无法彻底消除重复征税的弊端，而且抑制科技进步；消费税的征收范围偏小，调节力度不足；个人所得税与企业所得税之间存在重复课税和避税漏洞；个人所得税采用分项计征模式，税率和费用扣除方法不尽合理，加之征收管理薄弱，难以充分发挥对个人收入的调节作用；地方税体系建设滞后，不利于保证地方政府履行职能的需要。

此外，在税收的宏观调控作用、税收管理和税收法建设等方面，也存在着不少问题需要解决。

为了逐步解决上述问题，有关部门一方面需要继续贯彻既定的改革方针，尤其是注意完善和调整税收种类及其结构，加大税制规范力度；另一方面则需要根据当前出现的新情况和新问题，做一些适当的政策调整。

首先，根据优化税制的原则，强调公平与效率的兼顾。优化税制的原则，通常归结为三项：财政原则、公平原则和效率原则。在当前财政原则不再列入考虑范围之列的情况下，公平与效率兼顾则是最好的税制了。一般而言，效率型税收政策更能促进经济增长，而公平型税收政策则更有益于社会稳定。改革开放以来，我国税收政策取向与我国整体“效率优先，兼顾公平”的经济发展战略基本一致。然而，我国当前个人收入分配差距较大，并呈扩大之势，客观上要求税收政策更多地关注公平的问题。所谓税收公平原则就是指政府征税要使各个纳税人承受的负担与经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。这意味着：一是经济能力或纳税能力相同的人应当缴纳数额相同的税收，即以同等的方式对待条件相同的人，税收不应是专断的或是有差别的，要做到横向公平。二是经济能力或纳税能力不同的人应当缴纳数量不同的税收，即以不同的方式对待条件不同的人，也就是所谓的纵向公平。实证研究表明，在个人收入分配差距尚未突破人们的承受限度之前，随着分配差距的扩大，其对经济效率的激励作用会逐渐加强，主要表现为一种正效应。然而，一旦个人收入分配差距突破了人们的承受限度，随着分配差距的扩大，其对经济效率的激励作用则会逐渐减弱，社会成员之间的内耗会大幅度增加，主要表现为一种负效应。从当前情况来看，强调税制公平与效率的兼顾比任何时候都更具现实意义。一般而言，直接税通常用以调节和解决公平收入分配问题；而间接税更能体现政府的效率目标；双主体的税制结构则致力于实现经济效率与社会公平之间的平衡。

其次，根据“十一五”规划提出的“建设和谐社会”要求，建立与完善和谐税制。所谓税收的和谐主要包括两个方面的内容，一是税收征收与纳税人之间的和谐；二是税收要为和谐社会的构建创造条件。为此，要把建立以纳税人为主导的税制作为中国税制改革的长远的理想目标。因为以纳税人为主导的税制是最符合征纳税人行为规律的税制，也是动力机制和信息机制最健全的税制，运作成本最低的税制。同时，摆正征纳税人的关系，在征纳税人关系之间的权利与义务分配上体现公正的总原则。所有的纳税人服从税收权力的强制，在税法面前做到所有的征纳税人都是平等的。另外，要保障纳税人的权利，增强政府工作的透明度。从征税的依据及政府与纳税人的权利义务关系分析可以看出，税收取之于民，用之于民是市场经济发展过程中税收发展的普遍特征。事实上，在西方经济发达国家，很早就开始认识到政府与纳税人的这种权利义务平衡，并在此基础上进一步提出要使这种权利义务关系保持稳定和健康，也就是说，为了能够确保政府合理征税并有效提供公共产品，就必须强调保障纳税人的权利。这样，增加政府行为的透明度，特别是政府披露相关信息的及时性和完整性就显得十分必要。

另外，为了促进和谐社会的建设，两方面的工作必不可少：一是建立和谐的税收体系。创建和谐的税收体系来调节公众资源的合理分配，积极应用税收政策的调节作用，按照不同地区资源、能源、人才科技、地域自然条件等状况，研究税收调节政策，进一步改进国民收入区域分配格局，缩小区域经济发展差距，促进区域经济协调平衡发展。二是建立绿色的税收体系。调整完善废旧物资税收政策，促进资源综合利用；调整完善环境保护税收政策，促进社会经济与环境协调发展；调整完善资源税收政策，促进资源的节约、综合利用与可持续发展；调整完善消费税收政策，促进消费结构的调整等。三是处理好中央与地方之间的关系。在任何一个实行分税制的国家，中央与地方之间的财权关系都是一个非常重要和敏感的问题。总的来讲，无论是中央还是地方，其财权都应与其事权相对应，在公共财政改革的框架下，既要保证中央政府行使职能，又要充分调动地方发展经济和提供相关公共服务的积极性。

下一步税改：单兵突进，还是齐头并进?

与以往历次的“一揽子”改革相比，新一轮税制改革一个最大的不同在于税改将分阶段分税种地推进。其中，增值税、企业所得税被放在“最重要的位置”首先进行改革。而个人所得税和物业税等税种的改革也将适时推进。

这一制度安排主要出于以下两个方面的考虑：一是因为增值税和企业所得税是国内最大的两个税种，扮演着“牵一发而动全身”的重要角色。如果它们没有改革到位，其他税种的改革将严重受到影响。二是因为其他税种的改革本身也存在着这样或那样的制约。比如说，个人所得税改革需要多种措施相配套，其中包括尽快建立全国个人收入管理信息系统，财产申报制度，提高收入货币化程度，以及减少现金流转；消费税的开征与“十一五”时期鼓励居民消费的宏观调控政策取向在一定程度上存在着冲突；物业税属于财产税的范畴，但迄今为止我国在开征财产税方面还存在着制度性空白。三是这两个税种本身就急需改革。以内外所得税合并为例，它不仅是企业所得税税率的合并，而且还能消除内外资企业在车船使用税和车船使用牌照税、房产税、城市维护建设税、土地使用税和教育费附加等多个方面的不平等。

内外资两套企业所得税合并的必要性、可行性和紧迫性，在经过多年的争论之后，目前各界基本达成共识。财政部有关官员表示，全国人大常委会今年8月份将开始审议新的《企业所得税法》草案。如果草案在今年8月提交人大审议通过后，将在明年3月提交给全国人民代表大会。顺利的话，有望在2008年开始实施。

与此同时，增值税的改革则来到了一个重要的关口。两年前，为了实施振兴东北老工业基地的战略，中央在东北进行了增值税转型试点改革。在8个行业中，企业新增机器设备投资应缴纳的增值税，可以从年度应纳税额实现的增长中享受抵扣优惠。这一改革试点定下的期限是2年，到今年7月期满。那么，下一步增值税由生产型转向消费型的改革是在全国迅速铺开，还是继续试点下去？就成了一个需要尽快作出决断的问题了。

初步归纳，主张在全国迅速铺开的理由主要有4条：一是增值税转型试点改革为时已长，积累了大量的经验，具备了向全国铺开的条件。二是如果试点中没有发现明显难以改正的缺陷，试点过后即在全国铺开符合惯例。三是一部分地区试点，而另一部分不试点，将会导致抵扣链条的复杂和混乱，部分企业将从非试点区迁往试点区，从而人为地造成产业布局的扭曲，不利于资源在全社会范围内优化配置。更有税务局部门的专家指出，即便是在试点地区，一些企业集团的下属企业，有的享受抵扣，有的不享受抵扣，各种形式的避税、骗税行为容易滋生，将使税收征管难度增加。四是试点时间如果继续拉长，部分地区可能由于长时间内处于非试点地区，无法享受“抵扣优惠”，大量企业可能会因此迁移，造成当地产业出现的“空心化”现象。

主张继续试点的依据主要有4条：一是前不久，按照国务院刚刚下达的有关中部崛起的文件，文件中指出，在东北地区实施的优惠政策应当延伸至中部。因而，如果将中部地区作为新的试点地区，合乎中央的政策。二是东北地区情况与全国其他地区有较大不同，因而有必要在其他地区进一步试点。中部地区在许多方面相对而言更接近全国平均状况，因而在中部地区进行新的试点，丰富经验，将更有利于未来在全国推广。三是推进增值税转型，短期内将导致财政税收减少。如果扩大试点范围，而不是全面推行，国家财政方面所面临的压力将相应减小。四是推进增值税转型有利于减少企业投资成本，如果在全国全面推开，有可能会导致本来反弹就已经强劲的固定资产投资由“过快”走向“过热”，对宏观调控政策产生负面影响。

上述两方意见显然各具道理，也各有缺陷。比如说，有关部门认为全面推开改革，会带来财政压力。但是，东北地区的财政收入每年因为试点产生的损失大约在40亿元左右。有人推算，如果参照东北试点在全国推开，并仍限于在八个行业进行增量抵扣，则税收减少约为400亿～500亿元；倘若在全国全行业铺开，并将抵扣范围扩大到全部固定资产投资，则至少减收700亿元。但是，去年我国财政增收规模就在5000多亿，今年财政收入增幅仍比较高。在此情况下，减收700亿元的代价完全可以承受。

尽管如此，我们还是认为，增值税改革不妨继续试点下去。关键原因在于，一项政策的出台需要遵循政策的适应性原则和协调性原则。作为一项长期性制度，税收制度一经确立，就立刻成为社会经济制度的一个重要的组成部分。它与社会经济相互适应的程度不仅决定了其运行效率，也决定了需要支付社会经济成本的规模。为了避免社会经济成本的过度支付，税制不可随意、经常地进行。而一旦改革也需要尽量减小对社会经济稳定运行带来的影响。增值税改革除了需要与前面提到的宏观调控政策配合之外，同时还需要与两税合并政策相配合。从现在情况看，内外资企业所得税合并最快明年就将推出，如果届时和增值税改革合在一起，一并推出，更有利于政策平稳推进。

另外，从国际经验看，实行消费型增值税往往也需要经过较长的过渡期。比如，荷兰从1969年开始实行消费型增值税，到1973年才真正完成。其间的四年对固定资产所含税金实行分年度逐步抵扣，抵扣比例依次为30%、30%、60%和67%。

总之，继续扩大增值税试点的区域和行业范围有利有弊，总体上利大于弊。但任何急于求成、单兵突进的做法都可能带来较大的社会经济成本，因而稳步试点、推进，逐步规范税制可能是现实的选择。

有关政策建议:推进依法治税，营造法治公平竞争环境

一是严格税收执法。严格按照法定权限与程序执行好各项税收法律法规和政策，切实维护税法的权威性和严肃性。二是认真落实税收执法责任制。完善税收执法岗责体系，严格落实执法责任，健全执法过错责任追究制度。三是严厉查处偷税、骗税行为，整顿和规范税收秩序，营造良好的税收法治环境，维护社会正义。

征收社会保障税

我国社会保障制度改革已取得很大进展，社会保障资金的筹集方式，已由企事业单位自行提取管理转变为社会化征缴和管理。这对于深化国企改革，消除劳动力合理流动的障碍，维护社会稳定具有重要意义。但是，社保费征缴工作仍存在不少问题，需要进一步改革。为体现公平原则、体现强制性和规范性、降低征收成本、更好地与国际筹资方式接轨，改社会保障费为税，建立社会保障税制度势在必行。从国际上看，社会保障税是以纳税人的工资和薪金所得作为征税对象的一种税收，是实施社会保障制度的主要资金来源，是实现公平收入分配的有力工具。同时，社会保障税作为直接税的主力税种，可以大大提高我国直接税的比重，有利于税制结构的优化。

完善中小企业税收政策

我国作为一个人口众多的发展中国家，中小企业在经济发展中的地位和作用十分重要。税收在促进中小企业发展方面可以发挥重要作用，但目前我国的税收政策在总体上并没有把支持中小企业的发展提到应有的战略高度，主要表现在：一是政策缺乏系统性和规范性。二是税收优惠政策方式单一，范围窄，间接优惠少，造成税收优惠政策的作用受到限制。三是现行对中小企业的税收优惠政策涉及税种太少，主要集中在企业所得税方面，限制了税收对中小企业的调控范围和调控力度。四是现行中小企业税收优惠政策忽略了与其他政策手段的配合，从而难以构建起完整的中小企业政策支持体系。根据我国的国情并借鉴国外经验，可以考虑采取以下支持中小企业发展的税收政策：一是完善现行的增值税制，改进增值税小规模纳税人的征税规定和管理办法，维护中小企业合法权益；二是在建立统一的企业所得税法的过程中，应当充分体现对中小企业的税收扶持措施。三是通过税收政策促进中小企业扶持体系的建立与健全。四是优化对中小企业的税收服务体系，构建完善的中小企业税收服务体系，减轻中小企业纳税的履行成本。

制订促进高新技术产业发展的税收政策

根据税收促进高新技术产业发展的需要，结合当前我国科技税收政策措施的现状以及借鉴国外的经验，应该调整和完善我国高新技术产业税收政策：首先，考虑在我国应有一部税收促进高新技术及其产业发展的专门法规，用法律形式把税收促进高新技术及其产业发展的宗旨、原则、主要内容等确定下来。其次，加快研究和制定鼓励企业自主研制、开发和推行高新技术的税收政策，尤其要鼓励非高新技术企业对高新技术的自主开发。同时，政府在制定和完善高新技术产业的税收优惠政策时，必须加大对传统产业高技术化的税收优惠力度，以提高传统产业的技术水平，使传统产业高技术化的步伐赶上当前高新技术产业化的步伐。

另外，在生产型增值税向消费型增值税的转化还没有完成之前，可以在消费税和营业税方面多做些文章，适当调整征税范围和税率，改进有关计税方法。

○2006年可称为“税制改革年”，税改的重心由总量转向结构，分阶段分税种地推进改革。其中，增值税、企业所得税被放在“最重要的位置”首先进行改革，而个人所得税和物业税等税种的改革也将适时推进

○增值税改革不妨继续试点下去，继续扩大增值税试点的区域和行业范围有利有弊，总体上利大于弊

○征收社会保障税，改社会保障费为税，既体现公平原则、体现强制性和规范性，同时能降低征收成本、更好地与国际筹资方式接轨，可以大大提高我国直接税的比重

○完善中小企业税收政策，制订促进高新技术产业发展的税收政策

统一企业所得税----合并内、外资企业适用的两套企业所得税法，确定统一的企业所得税法定税率；对现有的税收优惠政策进行清理规范，适当提高企业所得税税前扣除标准，对农业、高科技、环保等予以适当的税收倾斜。建立以产业优惠为主、区域优惠为辅的所得税优惠新格局。

完善增值税制度----改革增值税制度，实现增值税转型，将设备投资纳入增值税抵扣范围。在部分行业和地区试点之后，将消费型增值税制向全社会推广。

优化个人所得税----改革现行分类税制，建立支付所得的单位与取得所得的个人双向申报纳税制度，建立综合与分类相结合的个人所得税制(综合所得的征收项目包括工资薪金所得、生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得等有较强连续性或经常性的收入，按统一的累进税率实行；继续实施分项征收的项目包括财产转让、特许权使用费、利息、红利、股息等其他所得，仍按比例税率实行)，调整税率级距，适度降低最高边际税率水平。

完善消费税----根据经济发展和消费结构的变化情况，及时调整征收范围。将对资源环境危害较大的产品纳入征税范围，对税率明显偏高的部分应税品目适当降低税率水平，形成更为合理的税率结构和税负水平。

健全地方税----清理收费，简并税种。进行税费改革，把一部分具有税收性质的收费转为税收。完善地方税种，择机合并城市房地产税、房产税和城镇土地使用税，建立统一的物业税，建立以财产税和行为税为主体税种的地方税体系。

改革农业税制----逐步实现城乡税制统一，从制度上保证农民负担不再反弹。